О НЕКОТОРЫХ РЕЗУЛЬТАТАХ КОНТРОЛЯ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ В УСЛОВИЯХ НОВЫХ ТЕХНОЛОГИЙ АДМИНИСТРИРОВАНИЯ

В настоящее время меняется концепция контрольной работы налоговых органов. Акцент сместился на аналитику и внедрение новых информационных технологий, в результате чего снижается количество налоговых проверок и увеличивается их эффективность. Следует отметить , что совершенствование налогового контроля обеспечивает также и рост налоговых поступлений. По словам Руководителя ФНС М. Мишустина рост поступления НДС за 9 месяцев 2016 г. на 8,6 %, при снижении оборота в розничной торговле на 5,4%,это результат работы автоматизированной системы контроля АСК НДС-2.[2]

Концепция развития налогового контроля была разработана несколько лет тому назад и внедряется поэтапно. На первом этапе создана система контроля за правомерностью возмещения НДС с использованием риск- ориентированного подхода на основе информационной системы АСК«НДС-1» . Суть его заключается в том, что система, используя ,выработанные на базе обобщения налоговой практики критерии ,распределяет налогоплательщиков, заявивших возмещение НДС из бюджета по трем группам: высокого, среднего и низкого риска. В отношении налогоплательщиков, входящих в высокую зону риска и заявляющих налог к возмещению проводится более углубленная проверка с применением максимального комплекса мероприятий налогового контроля. После первого года применения АСК НДС количество заявлений о возмещении НДС от компаний высокого риска сократилось в два раза.

Следующий этап применения риск-ориентированного подхода —  внедрение АСК «НДС-2», позволяющей осуществлять контроль не только  за возмещением  НДС, но и за налоговыми вычетами. Сегодня в декларацию по НДС включаются сведения из книг покупок и продаж, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур . После поступления декларации налогоплательщикам в автоматическом режиме направляются требования о представлении пояснений по выявленным АСК «НДС-2» расхождениям. С 2015 г. заработала норма законодательства, которая позволила налоговым органам сформировать так называемую big data, то есть огромный массив данных, который сейчас хранится в Федеральном центре обработки данных службы. Фактически – это сведения обо всех операциях, влияющих на исчисление и (или) возмещение налога на добавленную стоимость, которые совершает каждая компания.

Информация об организации и результатах налогового контроля содержится в отчете формы 2-НК  «Отчет о результатах контрольной работы налоговых органов».[4] Содержание данной формы отчета изменяется по разным причинам .Изменения в организации налогового контроля требует изменений в содержании формы 2-НК , с целью оценки показателей отражающих новые направления и методы контроля.При анализе реформирования процесса контроля НДС и его последствиях исследователи обычно отмечают, снижение количества выездных налоговых проверок и увеличение сумм доначислений на одну налоговую проверку [3]. .Считаем, что анализ только этих показателей недостаточен, тем более, что содержание формы 2-НК отражает и результаты внедрения новых технологий контрольной работы.

До 2013      налоговая отчетность позволяла провести анализ   результативности проверок    по НДС по методике, так же, как и по другим налогам. Это:

-сравнение числа проведенных проверок и числа проверок, выявивших нарушения налогового законодательства

-   анализ динамики камеральных и выездных налоговых проверок

 -   исчисление средней суммы платежей на одну налоговую проверку

 -   анализ динамики начисленных платежей на одну проверку в целом и в разрезе налогов Результаты анализа по первому пункту отражены в таблице 1.

Соотношение камеральных и выездных проверок по РФ

 Таблица 1

По данным таблицы видно, что самый высокий процент проверок, выявивших нарушения в общем числе проведенных за оба периода по выездным и камеральным проверкам приходится на налог на добавленную стоимость. По этому налогу отмечается рост показателя в динамике также по камеральным и выездным проверкам. Что касается других налогов, то по выездным проверкам по всем налогам (кроме НДФЛ и НДПИ) соотношение проверок, выявивших нарушение и общего числа проведенных проверок имеет отрицательную динамику. произошло снижение показателя.

При анализе средней суммы доначислений по проверкам возникает вопрос о базовом показателе расчета . Это может быть показатель общего числа проведенных проверок или числа проверок, выявивших нарушения налогового законодательства. На наш взгляд второй вариант расчета отражает степень результативности эффективных проверок и более интересен для анализа.

Сумма доначислений на одну проверку ( тыс. руб.)

 Таблица2

Суммы доначислений по выездным проверкам значительно выше доначислений по камеральным проверкам . По камеральным проверкам наибольшая сумма начислений по налогу на прибыль, по выездным проверкам по налогу на добавленную стоимость.

Динамика показателей о налоговых проверках на 1.07. 2015-2016 г.

 Таблица.3

Наблюдается снижение общего числа выездных проверок в основном на 20 %, число проверок, выявивших нарушения изменилось в разной степени по видам налогов. Почти на треть уменьшилось число проверок выявивших нарушения по налогу на имущество организаций и по единому налогу по УСН и ЕНВД. . В пределах 21-25% снизилось число результативных проверок по налогу на прибыль, НДФЛ, земельному налогу. По НДС число выездных проверок, выявивших нарушения, выросло на тысячные доли процента.

По камеральным проверкам в целом изменения в основном в пределах 1 %. В то же время отмечается рост числа проверок по УСН и игорному бизнесу и значительное снижение по земельному налогу. Динамика камеральных проверок, выявивших нарушения неоднозначна по видам налогов. Рост, больше чем на 20 % отмечается по НДС  и НДПИ, снижение по налогу на имущество организаций, земельному налогу.

Обобщив данные анализа показателей первого раздела отчетности о налоговом контроле можно сформулировать выводы об особенностях результатов налогового контроля  по налогу на добавленную стоимость.

1.        Самый высокий показатель соотношения числа проверок, выявивших нарушения и общего числа проведенных проверок.

2.        Самый высокий показатель доначислений на одну выездную проверку.

 3.        Доначисления по камеральным проверкам значительно ниже, чем по другим налогам.

4.        Налог на втором месте по тепам роста камеральных проверок, выявивших нарушения и   темпам роста суммы доначислений, приходящихся на одну проверку.

. При анализе эффективности проверок обычно отражают динамику суммы доначислений на одну выездную проверку.[ 3] Данные отчетности 2-НК позволяют провести углубленный анализ данного показателя по видам налогов и видам проверок.     За исследуемый период произошел рост доначислений на одну выездную проверку, но в различной степени. Значительный рост отмечается по налогу на имущество и НДПИ ( более, чем в 2 раза) , по НДС и УСН темп роста равен или близок к 2. В то же время по земельному налогу доначисления на одну выездную проверку снизились. Доначисления на одну камеральную проверку показывают более высокий темп роста по ряду налогов. По налогу на прибыль рост, почти в 10 раз, по НДС рост более, чем в 6 раз. По другим налогам изменения в  значительно меньшей степени.     По НДПИ и налогу на имущество организаций произошло снижение доначислений на одну проверку.

В последние годы ФНС проводит большую работу по совершенствованию налогового контроля  в отношении налога на добавленную стоимость. В виду особенностей данного налога при налоговом контроле проверяется не только правильность исчисления налога по проведенным налогоплательщиком операциям, но, и правомерность и обоснованность сумм, заявленных к возмещению из бюджета. Именно этот раздел контроля ф.2-НК НДС претерпел существенные изменения.

В 2013 г. в налоговой отчетности о налоговой базе по НДС появились новые разделы, позволяющие изучать новые стороны налоговых проверок. Так, в разделе 5 отражаются сведения о проверках обоснованности возмещения НДС по камеральным и выездным проверкам. Данные этого раздела характеризуют проверки обоснованности возмещения НДС по количеству единиц, по сумме НДС, возмещение которых признано налоговым органом необоснованным, результаты проверки вышестоящими налоговыми органами и арбитражными судами решений о признании возмещения сумм НДС необоснованными.

Динамика проверок обоснованности возмещения НДС на 01.01

Таблица 4

В исследуемый период наблюдается снижение количества проведенных проверок обоснованности возмещения НДС, количества проверок, выявивших необоснованность возмещения НДС ,суммы НДС, признанного необоснованным. Несмотря на отрицательную динамику названных показателей ,следует отметить позитивное влияние новых технологий на результаты камеральных проверок. За 2015 год суммы НДС, возмещение, по которым признано необоснованным снизились по сравнению с 2014г. лишь на 6% . Тогда как в предыдущем году это снижение составило 31 %.Как известно решения налоговых органов могут быть оспорены налогоплательщиком в вышестоящем налоговом органе и арбитражном суде. Названные инстанции в результате рассмотрения споров в ряде случаев признают НДС к возмещению

.Например, в первом полугодии 2016 г. из суммы НДС не признанной налоговыми органами около 25,5 млрд руб. по решению вышестоящих налоговых органов и арбитражных судов, признано к возмещению 5,8 млрд. руб. О положительных тенденциях в контрольной работе свидетельствует значительное сокращение сумм НДС, признанных к возмещению арбитражными судами. По камеральным проверкам в 2014г суммы признанного налога снизились на 12%,а в 2015 уже на 40%. По выездным проверкам изменения более существенные, рост на 78% в 2014г., снижение. на 20% в 2015г. Это также свидетельствует о повышении качества контрольных мероприятий и сборе достаточной доказательственной базы по выявленным нарушениям.

По данным нового раздела можно исчислить такие аналитические показатели:

 1.        Структуру и динамику проверок обоснованности возмещения НДС

 2.        Долю проверок, признавших возмещение необоснованным

 3.        Динамику сумм НДС ,возмещение которых признано налоговыми органами необоснованными ( в расчете на одну налоговую проверку)

4.        Динамику количества и суммы НДС отмененных решений об отказе возмещения налога

 Доля результативных проверок, с признанием возмещения НДС необоснованным увеличивается как по выездным, так и по камеральным проверкам. При этом, доля результативных проверок по выездным проверкам почти в 2 раза выше, чем по камеральным. По выездным проверкам , в сравнении с камеральными значительно выше, и средняя сумма необоснованного возмещения налога на одну проверку. Динамика среднего показателя отказа в возмещении налога неустойчивая. Средняя сумма НДС признанная вышестоящими налоговыми органами и арбитражными судами, значительно выше, отказного возмещения налоговыми органами.(табл.5) Можно предположить, что в вышестоящие налоговые  органы и арбитражные суды попадают материалы с более крупными суммами отказа возмещения. Для более обоснованных выводов по данным показателям необходимы более детальные исследования проверок обжалованных налогоплательщиками.

Аналитические показатели результативности проверок обоснованности возмещения НДС Таблица.5

Анализ показателей пятого раздела отчета Ф.2-НК позволяет     сформулировать дополнительную характеристику налогового контроля по НДС.

1.Обоснованность возмещения НДС проверяется при камеральных и выездных налоговых проверках. Преобладающее значение имеют камеральные проверки, как по числу единиц проверок, так и по сумме необоснованного возмещения.

2.Отмечается снижение количества, как общего числа  проверок, так и проверок, установивших необоснованность возмещения налога по числу единиц и по сумме.

3.Принятые налоговыми органами решения оцениваются вышестоящими налоговыми органами и в арбитражных судах. Так, за первое полугодие 2016 г. вышестоящие налоговые органы не признали необоснованными 367 решений на сумму 2476, млн. руб., арбитражные суды 428 решений на сумму3280,6 млн. руб. Динамика этих показателей выражается в снижении.

Особым показателем, характеризующим результаты проверок по НДС, является показатель уменьшения сумм НДС, заявленного к возмещению самим налогоплательщиком. В процессе камеральных проверок налогоплательщики имеют право представить уточненные декларации, изменяющие налоговые обязательства., в том числе путем уменьшения налога к возмещению Статистика этого показателя представлена в таблице 6

Уменьшение НДС, заявленного налогоплательщиками к возмещению

Таблица 6

За три календарных года прослеживается увеличение действий налогоплательщиков по уменьшению, заявленных к возмещению сумм НДС, особенно значимый рост по сумме уменьшения за 2015 год. По полугодиям динамика этого показателя неустойчивая. В отчетности Ф. 2-НК представлены сведения о некоторых обстоятельствах, послуживших основанием для снижения заявленных к возмещению сумм. В большей части это требование налоговых органов о представлении документов и уведомлений с требованием пояснений.

В научной литературе высказано мнение, что именно по параметру, отражающему количество заявлений на возмещение, нужно определять результативность работы системы. Оценивать результативность по числу отказов нецелесообразно – возрастающее их количество будет говорить не только о полезности системы, но в первую очередь об увеличении количества мошенников [ 1]. Полагаем, что более полно результативность реформированной системы контроля НДС будет характеризовать сводный показатель , определяемый как сумма дополнительно начисленных платежей и уменьшенного возмещения по налогу.

Сводные данные по результатам налогового контроля НДС на 1.07. 2016 ( млн. руб.) Таблица.7

Приведенные в таблице показатели свидетельствуют о повышении эффективности налоговых проверок, не только за счет доначислений в процессе налоговых проверок, но и предотвращения необоснованного возмещения налога из бюджета. Как видим особенно это значимо по камеральным проверкам ( более 43 млрд. руб.). Конечно, отказанное возмещение не дает прямых денег бюджету, но предохраняет его от значительных расходов в виде возврата налога.

Проведенный нами анализ камеральных и выездных проверок НДС показывает в целом положительное влияние новых технологий на результаты и качество деятельности налоговых органов по администрированию налога . Особенно эффективна новая технология в выявлении действий недобросовестных налогоплательщиков, стремящихся получить необоснованную налоговую выгоды через возмещение НДС. Однако изменение технологии администрирования вызвало дополнительные трудозатраты для добросовестных  налогоплательщиков. Ведя реальную деятельность с реальными партнерами им в ряде случаев приходится давать объяснения по выявленным автоматизированной системой расхождениям,  по подозрению в контактах с фирмой –однодневкой. Для более полной оценки результатов новых технологий  администрирования НДС необходимо исследовать положение добросовестного налогоплательщика в этих условиях.

Список литературы

1 .Корычева М.Т. , Тимошенко В.А. Совершенствование налогового контроля за вычетами и возмещениями налога на добавленную стоимость// Сборник :Современные проблемы взаимодействия государства и общества 2016,с. 61

2..М.Мишустин  Мы близки к администрированию в режиме реального времени// ‘электронный ресурс www. kommersant. ru/doc3149646

 3    .Смирнова Е.Е. Вопросы эффективности налогового контроля в условиях глобальных изменений // International innovation research: Economics. Science. Society. Сборник статей международной научно- практической конференции. Под общей редакцией Г.Ю. Гуляева. 2016.С 53

4 Отчет о результатах контрольной работы налоговых органов www. nalog.ru сайт Федеральной налоговой службы, данные форм статистической налоговой отчетности 2-НК за 2013-2016 г.г.